Оцінка запасів на дату балансу

(на останній день звітного періоду)

 

За найменшою:

·                первісною вартістю

·                чистою вартістю реалізації

 

 

 

Оцінка запасів при їх вибутті

 

·                ідентифікована собівартість

·                середньозважена собівартість

·                собівартості перших за часом надходження запасів

·                нормативних затрат

 

Рис.1.3. Оцінка запасів за П(С)БО 9 “Запаси”

Порядок визначення первісної вартості МШП залежить від шляхів їх надходження на підприємство. Найбільш звичайним способом є придбання за плату (тобто купівля). На рис.1.4. наведений порядок формування первісної вартості малоцінних і швидкозношуваних предметів, які надійшли в результаті придбання за плату.

Не включаються до первісної вартості МШП відсотки за користування позиками, недостачі i наднормативні втрати МШП, загальногосподарські й інші витрати, безпосередньо не пов’язані з придбанням i доставкою МШП.

Всі вищеназвані витрати відносяться до того періоду, у якому вони були здійснені.

До первісної вартості малоцінних та швидкозношуваних предметів не включаються: понаднормові втрати і нестачі малоцінних і швидкозношуваних предметів; проценти за користування позиками; витрати на збут; загальногосподарські та інші подібні витрати, які безпосеред­ньо не пов`язані з придбанням і доставкою МШП.

 

Первісна вартість МШП
·    Суми, які сплачуються згідно договору постачальнику
·    Сума ввізного мита
·    Суми непря­мих податків у зв`язку з придбанням запасів, які  не відшкодовуються підприємству
·    Витрати на заготівлю, вантажно-розвантажувальні роботи, транспортування, витрати на страхування ризиків транспортування
·    Інші витрати, які безпосередньо пов`язані з придбанням

 

Рис.1.4.  Порядок формування первісної та покупної вартості

Витрати на придбання МШП (крім ціни постачальника) можуть обліковуватись як за кожною одиницею запасів (однорідною групою), так і в цілому за запасами.

На порядок обліку впливають такі фактори:

• номенклатура запасів;

• склад витрат з придбання запасів і можливість прямого включення їх до первісної вартості;

• метод оцінки вибуття запасів;

• потреба в інформації про собівартість придбання запасів за кожною одиницею для управлінських цілей;

• рівень автоматизації облікових робіт.

Для відображення транспортно-заготівельних витрат у бухгалтерському обліку підприємство повинне вибрати один з наступних методів розподілу витрат:

1. Метод прямого розподілу;

2. Метод розподілу за середнім відсотком.

Сутність прямого методу розподілу транспортних витрат виходить із самої назви - прямим розподілом транспортних витрат між одиницями придбаних запасів у вартісному або кількісному вимірнику на дату придбання.  Даний метод передбачає відслідковування надходження та вибуття конкретних одиниць запасів.

Метод розподілу транспортних витрат за середнім відсотком полягає у розподілі цих витрат у кінці місяця між вартістю залишку запасів на кінець місяця і вартістю вибулих (використаних, реалізованих, безоплатно переданих тощо) запасів за фактом списання (вибуття).

Однак незалежно від обраного методу  відображення транспортно-заготівельних витрат вони, зрештою, збільшують собівартість використаних запасів: при прямому методі – знаходячись у складі первісної вартості, а при методі розподілу – шляхом включення їх до собівартості використаних запасів після розподілу.

При безоплатному одержанні запасів усі витрати, пов'язані з їх доставкою, включаються до витрат діяльності.

Якщо для придбання малоцінних і швидкозношуваних предметів використовуються позики, то відсотки за їх користування також не включаються у вартість малоцінних і швидкозношуваних предметів, а відносяться на витрати поточного періоду.

Однак на практиці бувають випадки одержання МШП безоплатно, як внесок до статутного фонду тощо.

При отриманні малоцінних та швидкозношуваних предметів у статутний капітал підприємства їх первісною вартістю визнається як погоджена засновниками підприємства справедлива вартість [12].

Відповідно до П(С)БО 19 “Об`єднання підприємств”, справедлива вартість – це сума, за якою може бути здійснений обмін активу або оп­лата зобов`язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та неза­лежними сторонами. З наведеного визначення можна зробити висновок, що метою застосування терміну «справедлива вартість» є об`єктивне визна­чення ціни запасу. Це забезпечується словосполученням зацікавлені та незалежні сторони, так як  зацікавлена сторона не розлучиться із запасами по більш дешевій ціні на користь якої-небудь незалежної сто­рони. Правда, не зовсім зрозуміло, як на практиці довести їх обізнаність, скоріше усього, вони повинні мати поняття про ринкову ціну аналогічного запасу і, відповідно, максимально приблизити до неї вартість об`єкту гос­подарської операції (запасу).

Первісною вартістю малоцінних і швидкозношуваних предметів, отриманих підприємством безоплатно, визнається їх справедлива  вартість. У випадку придбання малоцінних і швидкозношуваних предметів у результаті обміну на подібні об`єкти первісна вартість дорівнює балансовій вартості переданих об`єктів.

При цьому згідно П(С)БО 7 “Основні засоби” до подібних об`єктів відносять об`єкти, які мають однакове функціональне призначення та од­накову справедливу вартість.

Якщо балансова вартість переданих запасів буде перевищувати їх справедливу вартість, то первісною вартістю отриманих запасів буде їх справедлива вартість. Різниця між балансовою та справедливою вартістю включається до складу витрат звітного періоду .

Якщо запаси одержуються підприємством у результаті обміну на неподібні активи, то первісною вартістю вважається спра­ведлива вартість переданих об`єктів, збільшена (зменшена) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана у процесі обміну. [12].

При цьому неподібні об`єкти – це об`єкти, які не мають однако­вого функціонального призначення та однакової справедливої вар­тості.

Первісна вартість запасів у бухгалтерському обліку не змінюється, крім випадків здійснення оцінки запасів на дату балансу, коли запаси відображаються за правилом “нижчої оцінки”.

Важливою особливістю для розуміння сутності  запасів є розробка критеріїв визнання їх реалізації, а саме:

-                 ризики і вигоди, пов`язані з правом власності на запас переходять до покупця;

-                 покупець надалі здійснює управління та контроль відповідних запасів.

Враховувати дані критерії необхідно, оскільки головною умовою зара­ху­вання на баланс підприємства є контрольованість запасів, а отже наявність ри­зиків, можливість економічних вигод та здійснення контролю запасів, на які підприємство має право власності.

Як правило, ризики і вигоди, які пов`язані з правом власності на об’єкти, переходять від однієї особи до другої особи, коли перша особа здійснює продаж, а друга – придбання. З цього моменту МШП повинні бути включені до складу запасів покупця і не відображатися у складі запасів продавця. В даній операції головним критерієм є той, згідно з яким ризики і вигоди, пов`язані з правом власності, передаються у мо­мент, узгоджений у договорі сторонами. За звичай ризики і вигоди перехо­дять до покупця, коли продавець фактично передає йому запас.

Але можлива ситуація, коли запаси дея­кий час знаходяться у розпорядженні третьої сторони, наприклад, незалежної транспортної компанії, яка займається  їх перевезенням. При цьому все залежить від умов продажу. Якщо транспортування запасів повинен оплатити покупець, то вважається, що ризики і вигоди, переходять до покупця тоді, коли запаси передані транспортному агенту. Якщо продавець оплачує доставку запасів, то ризики і вигоди, пов`язані з правом власності, переходять до покупця тільки тоді, коли запаси доставлені на місце призначення.

Отже, підставою для зарахування до складу запасів малоцінних і швидкозношуваних предметів, які придбані і знаходяться в дорозі, є передача продавцем і відповідно от­римання покупцем ризиків і вигод, пов`язаних з правом власності на ці малоцінні та швидкозношувані предмети.

Вибуття малоцінних та швидкозношуваних предметів може відбутися з різних причин, а саме внаслідок:

-                                                продажу,

-                                                безоплатної передачі,

-                                                внесення до статутного фонду,

-                                                виявлення недостачі.

Оцінка під час вибуття також регулюється ПсБО 9, відповідно до якого підприємство самостійно вибирає один із методів, наведених у  табл.. 1.1.

Якщо порівняти методи оцінки вибуття запасів, то можна сказати, що оцінка запасів за методом ідентифікованої собівартості базується на фактичних витратах, у той час як використання інших ме­тодів: середньозваженої собівартості, ФІФО - базується на певних припущеннях. Метод ФІФО досить простий, запобігає можливості маніпулювання прибутком, забезпечує відображення у балансі суми за­пасів, яка приблизно збігається з поточною ринковою вартістю. Недоліком є відображення нереальних “паперових” доходів, що призводить до неви­правданого завищення прибутку.

Метод оцінки запасів впливає на розмір оподатковуваного прибутку підприємства. Так застосування методу ФІФО  в умовах зростання цін буде сприяти збільшенню податку на прибуток, оскільки при оцінці враховуються дані про залишки запасів на початок і кінець звітного періоду.

Таблиця 1.1.

Методи оцінки вибуття малоцінних швидкозношуваних предметів

 

Назва методу	Вихідне припущення	Сутність методу	Примітки
1	2	3	4
Ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів	-	Рух вартості запасів співпадає з їх фактичним рухом	Переваги: найбільш точний Недоліки: вимагає організації кількісного обліку за кожною одиницею запасів. При розширенні номенклатури запасів різко зростає трудомісткість або високій їх вартості
Середньозваженої собівартості	запаси є взаємозамінними	оцінка для кожної одиниці запасів проводиться шляхом ділення сумарної вартості за­лишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості отриманих у звітному місяці на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і отриманих у звітному місяці	Переваги: найбільш простий і найменш тру­домісткий, що дозволяє використовувати його при значній номенклатурі запасів Недоліки: в результаті існує нібито одна партія зо однією обліковою ціною
Собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО)	запаси використовуються в тій послідовності, в якій вони надходили на підприємство, тобто запаси, які реалізуються першими, оцінюються по собівартості перших по часу надходження запасів.	При цьому вартість залишку на кінець звітного місяця визначається по собівартості ос­танніх за часом надходження запасів	Переваги: простий, систематичний та об`єктивний, що не дає можливості маніпулювати цифрами та забезпечує відображення у балансі суми запасів, при­близно збігається з ринковою вартістю. Недоліки: в умовах високої інфляції призводить до завищення вартості списаних запасів.

 

З метою збереження об`єктивності оцінки запасів в умовах цінової нестабільності згідно П(С)БО 9 вони відображаються в бухгалтерському обліку і звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації.

Чиста вартість реалізації – це очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх реалізації. Запаси відображаються по чистій вартості реалізації, якщо на дату балансу їх ціна знизилась або вони  стали не­придатними до споживання, застаріли або втратили первісну очікувану економічну вигоду. Дата балансу – це дата, на яку складений баланс підприємства. За звичай, датою балансу являється кінець останнього дня звітного періоду.

На практиці первісна вартість не завжди може співпадати з чистою вартістю їх реалізації. При цьому можливі дві ситуації:

- первісна вартість запасів перевищує чисту вартість реалізації;

- первісна вартість запасів нижче чистої вартості реалізації.

В першому випадку сума перевищення списується на витрати звітного періоду. В практиці це досягається шляхом уцінки. Таким же чином спи­сується вартість непридатних до споживання або запасів, яких не вистачає.

Якщо чиста вартість реалізації тих запасів, які раніше були уцінені і являються активами на дату балансу, в подальшому збільшується, то на суму збільшення чистої вартості реалізації сторнується запис про минуле зменшення вартості цих запасів.

В практиці можлива ситуація, коли первісна вартість нижче чис­тої вартості реалізації (другий випадок). Це можливе лише тоді, коли запас ре­алізується за ціною нижче ціни його придбання, так як первісна вартість є одною з складових чистої вартості реалізації.

На малоцінні та швидкозношувані предмети, які відносяться до запасів, не нараховується знос, а вартість переданих в експлуатацію малоцінних та швидкозношуваних предметів виключається зі складу активів (списується з балансу у витрати) з подальшою організацією оперативного кількісного обліку таких предметів за місцями експлуатації та відповідальних особах протягом терміну фактичного використання цих предметів.